Articles 2:405 et 2:409–2:414 BW : la structure des comptes consolidés

La réponse courte

La section 13 du titre 9 régit les comptes consolidés. L'article 2:405 les définit : les chiffres du groupe comme un seul ensemble. Les articles 2:409 à 2:414 règlent l'intégration proportionnelle, les règles du titre 9 qui s'appliquent, la part des tiers, la date de clôture, l'écart de première consolidation et la liste des sociétés. Qui doit consolider figure aux articles 2:406–2:408.

Mis à jour le 30 octobre 2026

Données clés

Article 2:405 : le groupe comme un seul ensemble

1. Les comptes consolidés sont les comptes annuels dans lesquels les actifs, passifs, produits et charges des personnes morales et sociétés qui forment un groupe ou une partie de groupe et d'autres personnes morales et sociétés incluses dans la consolidation sont repris comme un seul ensemble.

2. Conformément à l'article 362, alinéa 1, les comptes consolidés doivent donner une image fidèle de l'ensemble des personnes morales et sociétés incluses dans la consolidation.

« Comme un seul ensemble » est le cœur de la règle. Ce que les sociétés se doivent ou se vendent entre elles disparaît des chiffres consolidés : un groupe ne peut pas avoir de créance sur lui-même ni réaliser un bénéfice sur une vente à lui-même. RJ 260 détaille cette élimination des résultats intragroupe. L'alinéa 2 applique l'exigence d'image fidèle de l'art. 2:362, al. 1 BW à l'ensemble : il s'agit du patrimoine, du résultat, de la solvabilité et de la liquidité du groupe, pas de la seule mère.

Article 2:409 : intégration proportionnelle en cas de coopération

Les données financières d'une personne morale ou société peuvent être reprises dans les comptes consolidés proportionnellement à la participation détenue, si :

a. dans cette personne morale ou société, une ou plusieurs sociétés incluses dans la consolidation peuvent, en vertu d'un accord de coopération avec d'autres actionnaires, membres ou associés, exercer ensemble les droits ou pouvoirs visés à l'article 24a, alinéa 1 ; et

b. l'exigence légale d'image fidèle est ainsi respectée.

L'intégration proportionnelle signifie : de chaque poste du bilan et de chaque ligne du compte de résultat, vous ne reprenez que votre pourcentage. Elle n'est permise qu'en cas de contrôle conjoint en vertu d'un accord de coopération. Selon RJ 217.401, la méthode est limitée aux coentreprises au sens de RJ 215. Une filiale à 60 % se consolide intégralement avec une part des tiers, et non à 60 %. Qui ne veut pas de la méthode évalue la participation dans la coentreprise à la valeur de l'actif net (art. 2:389 BW).

Article 2:410 : quelles règles du titre 9 s'appliquent

1. Les dispositions du présent titre relatives aux comptes annuels et à leurs éléments, à l'exception des articles 365, alinéa 2, 378, 379, 382a, 383, 383b à 383e, 389, alinéas 6 et 8, et 390, s'appliquent par analogie aux comptes consolidés.

2. Les stocks n'ont pas à être détaillés si, en raison de circonstances particulières, cela entraînerait des coûts disproportionnés.

3. Pour des raisons fondées, à mentionner dans l'annexe, d'autres méthodes d'évaluation et principes de détermination du résultat peuvent être appliqués que dans les comptes annuels propres de la personne morale.

4. Si une personne morale étrangère est également à la tête du groupe, la partie du groupe à la tête de laquelle elle se trouve peut être incluse dans la consolidation conformément à son droit, avec un exposé de l'incidence sur le patrimoine et le résultat.

5. Les données visées à l'article 382 sont indiquées pour l'ensemble des sociétés intégralement incluses dans la consolidation ; les données visées à la première phrase de l'article 382 sont indiquées séparément pour l'ensemble des sociétés incluses proportionnellement dans la consolidation.

L'alinéa 1 rend presque tout le titre 9 applicable aux chiffres du groupe. Les exceptions ont leur logique :

• Pas de réserves légales dans les chiffres du groupe : celles pour frais de développement activés (art. 2:365, al. 2 BW), pour participations et écarts de conversion (art. 2:389, al. 6 et 8 BW) et la réserve de réévaluation (art. 2:390 BW). Elles protègent les créanciers de la mère et relèvent des comptes individuels.
• Pas de tableau de variation ni de liste des participations selon l'art. 2:378 BW et l'art. 2:379 BW : pour le groupe, la liste propre de l'art. 2:414 s'applique.
• Pas d'honoraires du commissaire aux comptes (art. 2:382a BW) ni de rémunération des dirigeants (art. 2:383 BW et 2:383b–e) comme obligation légale dans l'annexe du groupe. RJ 217.501 recommande de faire tout de même figurer les honoraires dans l'annexe consolidée et permet d'indiquer la rémunération dans l'une des deux annexes.

L'alinéa 3 autorise des principes divergents dans les chiffres du groupe, mais seulement pour des raisons fondées et expliquées ; RJ 217.402 demande en principe des principes uniformes. L'alinéa 4 vise les groupes ayant une tête néerlandaise et une tête étrangère côte à côte. L'alinéa 5 demande l'effectif moyen des sociétés intégralement consolidées ensemble, et séparément celui des sociétés consolidées proportionnellement.

Articles 2:411 et 2:412 : capitaux propres du groupe et date de clôture

1. Dans les comptes consolidés, les capitaux propres n'ont pas à être détaillés.

2. La part dans les capitaux propres du groupe et dans le résultat consolidé qui ne revient pas à la personne morale est mentionnée.

Dans le bilan du groupe, les capitaux propres peuvent figurer en un seul montant. Si le groupe ne détient pas une filiale à 100 %, la part des autres figure à part : la part des tiers, tant dans les capitaux propres que dans le résultat. Selon RJ 217.511, cette part figure au bilan directement avec les capitaux propres et au compte de résultat comme dernière ligne, en déduction du résultat du groupe.

1. La date de clôture des comptes consolidés est la même que celle des comptes annuels de la personne morale elle-même.

2. En aucun cas les comptes consolidés ne peuvent être établis à l'aide de données arrêtées plus de trois mois avant ou après la date de clôture.

Le groupe clôture à la date de clôture de la mère. Si une filiale a un autre exercice, ses chiffres peuvent s'écarter de trois mois au plus ; sinon elle établit des chiffres intermédiaires. RJ 217.403 demande de tenir compte malgré tout des événements importants des mois intermédiaires.

Article 2:413 : l'écart de première consolidation

Si les données d'une société sont incluses pour la première fois dans la consolidation et qu'il en résulte un écart de valeur par rapport à l'évaluation antérieure de la participation, cet écart et son mode de calcul doivent être mentionnés. Si la valeur est inférieure, l'article 389, alinéa 7, s'applique à l'écart ; si la valeur est supérieure, l'écart est repris dans les capitaux propres du groupe, dans la mesure où il ne reflète pas des désavantages attachés à la participation.

Cet article joue lorsqu'une participation, évaluée autrement jusque-là, est consolidée pour la première fois. Si la valeur dans la consolidation est inférieure à l'ancienne valeur comptable, l'écart devient goodwill (art. 2:389, al. 7 BW). Si elle est supérieure, l'écart va aux capitaux propres du groupe, sauf dans la mesure où il reflète des désavantages attendus. Dans les deux cas, vous indiquez le montant et son mode de calcul.

Article 2:414 : quelles sociétés figurent dans l'annexe

1. La personne morale mentionne, distinguées selon les catégories suivantes, le nom et le lieu de résidence des personnes morales et sociétés :

a. qu'elle inclut intégralement dans ses comptes consolidés ;

b. dont les données financières sont reprises dans les comptes consolidés pour une partie, proportionnelle à la participation ;

c. dans lesquelles est détenue une participation comptabilisée dans les comptes consolidés conformément à l'article 389 ;

d. qui sont des filiales sans personnalité juridique et ne sont pas mentionnées en vertu des points a, b ou c ;

e. auxquelles une ou plusieurs sociétés intégralement incluses dans la consolidation, ou leurs filiales, fournissent ou font fournir, seules ou ensemble pour leur propre compte, au moins un cinquième du capital émis, et qui ne sont pas mentionnées en vertu des points a, b ou c.

2. Sont également mentionnés :

a. la circonstance en vertu de laquelle chaque société est intégralement incluse dans la consolidation, sauf si elle consiste à pouvoir exercer la majorité des droits de vote et à fournir une part proportionnelle du capital ;

b. ce dont il ressort qu'une personne morale ou société dont les données financières sont reprises dans les comptes consolidés conformément à l'article 409 y est admissible ;

c. le cas échéant, la raison de la non-consolidation d'une filiale mentionnée en vertu de l'alinéa 1, sous c, d ou e ;

d. la part du capital émis qui est fournie ;

e. le montant des capitaux propres et du résultat de chaque société mentionnée en vertu du point e de l'alinéa 1 selon ses derniers comptes annuels approuvés.

3. Si la mention du nom, du lieu de résidence et de la part détenue du capital émis d'une filiale à laquelle s'applique le point c de l'alinéa 1 est utile à l'image fidèle exigée par la loi, elle ne peut être omise, même si la participation est d'importance négligeable. Le point e de l'alinéa 2 ne s'applique pas aux sociétés dans lesquelles est détenue une participation de moins de la moitié et qui ne publient pas légalement leur bilan.

4. L'article 379, alinéa 4, s'applique par analogie aux mentions prévues aux alinéas 1 et 2.

5. Il est mentionné à l'égard de quelles personnes morales la personne morale a délivré une déclaration de responsabilité conformément à l'article 403.

Dans l'annexe du groupe, la liste remplace celle de l'art. 2:379 BW. Les deux listes peuvent être reprises ensemble, et la partie de l'annexe contenant ces indications peut être déposée à part au registre du commerce si les deux parties se renvoient l'une à l'autre (art. 2:379, al. 5 BW). L'alinéa 4 permet une dispense du ministre en cas de préjudice grave. L'alinéa 5 est le lien avec l'exemption de groupe : la mère nomme chaque filiale pour laquelle elle a délivré une déclaration 403.

Quels groupes travaillent avec ces articles

La section 13 s'applique dès qu'une entité établit des comptes consolidés. Qu'elle doive le faire dépend surtout de la taille du groupe. La mesure se fait sur base consolidée, avec les seuils applicables depuis l'exercice 2024.

Exercices 2025, 2026 et 2027 pour les comptes du groupe

Les articles 2:405 et 2:409–2:414 sont identiques pour ces trois exercices ; la dernière modification (art. 2:410) date du 28 juin 2008. Le RJ a réorganisé le chapitre 217 pour les exercices à partir du 1er janvier 2027 : les exigences de présentation et d'annexe sont désormais réunies au paragraphe 5, et quelques points ont été précisés (RJ-Uiting 2026-8, 24 août 2026). Les numéros de paragraphes de cette page sont ceux de la nouvelle édition. Pour les exercices 2025 et 2026, l'édition précédente s'applique, avec d'autres numéros mais, selon le RJ, sans rupture de fond voulue.

Cas pratique : un groupe de logistique avec une coentreprise et un actionnaire minoritaire

Horizon Logistiek Groep BV établit des comptes consolidés pour 2026. Ses participations au 31 décembre 2026 :

Part des tiers. Transport Oost a des capitaux propres de € 2.500.000 et un résultat de € 400.000. La part de l'actionnaire minoritaire est de 20% : € 500.000 des capitaux propres du groupe et € 80.000 du résultat du groupe. Dans ses comptes individuels, Horizon a des capitaux propres de € 6.200.000. Les capitaux propres du groupe sont donc de € 6.200.000 + € 500.000 = € 6.700.000. Le résultat du groupe après impôts est de € 1.130.000 ; dont € 80.000 reviennent aux tiers et € 1.050.000 à Horizon, égal à son résultat individuel.

Proportionnel. Warehouse Partners a € 3.000.000 d'actif et € 1.800.000 de dettes. Horizon en reprend la moitié : € 1.500.000 d'actif et € 900.000 de dettes. Son exercice se termine le 30 septembre. C'est exactement trois mois avant la date de clôture du groupe et donc admis (art. 2:412, al. 2 BW). En octobre, un entrepôt de Warehouse Partners brûle, pour € 400.000 de dégâts. Comme cela fausse l'image du groupe, Horizon intègre malgré tout sa moitié, € 200.000, dans les chiffres du groupe. La même correction figure dans l'évaluation de la participation dans ses comptes individuels ; les montants du paragraphe ci-dessus sont déjà après cette correction, de sorte que le rapprochement reste cohérent.

Première consolidation. Koeltransport Zuid est restée hors de la consolidation jusqu'en 2025 incluse parce qu'elle était trop petite, mais figurait déjà au bilan individuel à la valeur de l'actif net : € 140.000. Lors de la première consolidation en 2026, aucun écart n'apparaît donc. Si Horizon l'avait évaluée au coût d'acquisition, disons € 50.000, il y aurait eu un écart de € 90.000. Une valeur plus élevée va aux capitaux propres du groupe dans la mesure où elle ne reflète pas de désavantages attendus, avec le montant et le calcul dans l'annexe (art. 2:413 BW). Avec un actif net de € 30.000, l'écart de € 20.000 aurait été plus faible et activé comme goodwill.

Horizon a délivré une déclaration 403 pour Koeltransport Zuid. Cela figure aussi dans l'annexe (art. 2:414, al. 5 BW).

Erreurs dans les comptes du groupe que la loi exclut déjà elle-même

• Reprendre une filiale à 60 % à hauteur de 60 %. Le proportionnel n'est permis qu'en cas de contrôle conjoint en vertu d'un accord de coopération (art. 2:409 BW).
• Ne pas montrer la part des tiers séparément, ou la placer parmi les dettes (art. 2:411, al. 2 BW).
• Reprendre malgré tout, avec ses chiffres annuels, une filiale dont l'exercice s'écarte de quatre mois (art. 2:412, al. 2 BW).
• Laisser subsister créances, livraisons et bénéfices réciproques. Un groupe qui présente « comme un seul ensemble » les élimine (art. 2:405, al. 1 BW ; RJ 260).
• Remplir la liste de l'art. 2:414 avec les seuls noms. La loi demande aussi le lieu de résidence, la part du capital, la raison de la non-consolidation et, pour la catégorie e, les capitaux propres et le résultat.
• Comptabiliser l'écart de première consolidation sans mention dans les capitaux propres du groupe (art. 2:413 BW).

Qui doit consolider : les articles précédents

• Article 2:406 BW : l'obligation de la tête du groupe et de la holding intermédiaire.
• Article 2:407 BW : ce qui peut rester hors de la consolidation, et l'exemption pour les petits groupes.
• Article 2:408 BW : la holding intermédiaire incluse dans une consolidation plus large.
• Article 2:402 BW : le compte de résultat individuel abrégé de la mère qui consolide.
• RJ 217, RJ 216 et RJ 260 ; voir aussi la consolidation dans le guide pratique et la notion de comptes consolidés.

Comment cela fonctionne chez Jaarrekening.io

Le module de consolidation de Jaarrekening.io lit, pour chaque société de votre espace de travail, les comptes annuels verrouillés ou la comptabilité. Par alinéa, vous choisissez intégral, proportionnel, valeur de l'actif net ou hors consolidation avec un motif de l'art. 2:407, al. 1. Le module calcule la part des tiers, signale une date de clôture qui s'écarte de plus de trois mois et prépare la liste de l'art. 2:414 par catégorie ; là où une raison ou un montant manque, un espace réservé est à compléter. Le module est construit mais ne figure pas encore dans le menu de l'application.

Sources

• Art. 2:405 BW : notion de comptes consolidés, texte en vigueur à partir du 1er juillet 2026 (wetten.overheid.nl)
• Art. 2:409 BW : intégration proportionnelle, texte en vigueur à partir du 1er juillet 2026 (wetten.overheid.nl)
• Art. 2:410 BW : dispositions applicables, texte en vigueur à partir du 1er juillet 2026 (wetten.overheid.nl)
• Art. 2:411 BW : capitaux propres et part des tiers, texte en vigueur à partir du 1er juillet 2026 (wetten.overheid.nl)
• Art. 2:412 BW : date de clôture, texte en vigueur à partir du 1er juillet 2026 (wetten.overheid.nl)
• Art. 2:413 BW : écart de première consolidation, texte en vigueur à partir du 1er juillet 2026 (wetten.overheid.nl)
• Art. 2:414 BW : liste des sociétés, texte en vigueur à partir du 1er juillet 2026 (wetten.overheid.nl)
• RJ-Uiting 2026-8 : directive 217 Consolidation modifiée définitivement, 24 août 2026 (rjnet.nl)

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